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La Ley 24/1998, de 13 de julio, del servicio postal universal y de liberalización de los servicios postales, norma que incorpora al ordenamiento jurídico español la Directiva 97/67/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 15 de diciembre de 1997, relativa a las normas comunes para el desarrollo del mercado interior de los servicios postales de la Comunidad y la mejora de la calidad del servicio, instituye un marco jurídico que recoge los derechos y obligaciones de usuarios y operadores postales, estableciendo, a su vez, un ámbito liberalizado de actuación respecto de una parte muy importante del sector, en armonía con el artículo 38 de la Constitución.
Regula, asimismo, el servicio postal universal, entendido éste como el conjunto de servicios postales de calidad determinada en dicha ley y en sus reglamentos de desarrollo, prestados de forma permanente en todo el territorio nacional y a precio asequible para todos los usuarios.
Para el mantenimiento del servicio postal universal, la Ley 24/1998 otorga al operador responsable del mismo, una serie contraprestaciones por la carga financiera derivada de las obligaciones de prestación de dicho servicio que se concretan en el establecimiento de unos derechos especiales y exclusivos, de un régimen de reserva de servicios y de la financiación, mediante el fondo de compensación del servicio postal universal, de las cargas financieras derivadas de la prestación de éste. Asimismo, prevé un sistema de dotación complementaria por el Estado para el supuesto de que la prestación del servicio postal universal suponga una carga para el operador al que se encomienda la misma, no compensada a través de los servicios reservados y del fondo de compensación.
Como consecuencia de lo anterior, el artículo 29 de la Ley 24/1998 establece la obligatoriedad, para el mencionado operador, de llevar una contabilidad analítica debidamente auditada, existiendo cuentas separadas, como mínimo, para cada servicio reservado y para los servicios no reservados. Las cuentas relativas a los servicios no reservados deberán establecer una distinción clara entre los servicios que forman parte del servicio universal y los que no están incluidos dentro de éste, debiendo disponer de dicha contabilidad en el plazo de dos años a partir de la entrada en vigor de la citada ley, según lo establecido en el apartado primero de la disposición transitoria segunda de la misma, que exige, a su vez, que la contabilidad analítica que implante el operador al que se encomienda la prestación del servicio postal universal permita conocer el coste de éste y, en su caso, el de los servicios obligatorios que pueda prestar. Todo ello, en aras a garantizar la transparencia de los costes reales de los diversos servicios y la adecuada utilización, por parte del operador responsable del servicio postal universal, de las contraprestaciones por la carga financiera derivada de las obligaciones de prestación de dicho servicio que la Ley 24/1998 establece.
Asimismo, el apartado tercero de la precitada disposición establece que los operadores que, además de realizar otras actividades, presten servicios incluidos en el ámbito del servicio postal universal, deberán llevar una contabilidad separada, respecto de los ingresos y gastos que de ellos se deriven, en el mismo plazo que el previsto en el párrafo anterior.
Como consecuencia de lo expuesto y, en cumplimiento de lo determinado en el párrafo segundo del mencionado artículo 29, se dicta la presente orden, por la que se establecen los términos, el alcance y las condiciones en que debe producirse la contabilidad analítica por el operador al que se encomienda la prestación del servicio postal universal, así como la separación de cuentas por los operadores que realicen actividades incluidas en dicho ámbito. Se fijan, asimismo, los supuestos en que el Ministerio de Fomento podrá requerir al operador del servicio postal universal y a los titulares de autorizaciones administrativas singulares información sobre su actividad financiera, incluidas auditorias, así como la forma y los supuestos en los que podrán suministrarse a terceros, entre ellos la Comisión Europea, garantizando la confidencialidad de los datos y el secreto comercial e industrial.
En virtud, de acuerdo con el Consejo de Estado, dispongo:
Esta orden tiene por objeto regular la obligación del operador al que se encomienda la prestación del servicio postal universal de llevar una contabilidad analítica y la separación de cuentas que deben observar los operadores que presten servicios incluidos en el ámbito del servicio postal universal.
I. Contabilidad analítica del operador responsable de la prestación del Servicio Postal Universal
El operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal llevará una contabilidad analítica que cumpla con los siguientes fines:
a) Conocer el coste real de los servicios para el adecuado establecimiento de los precios de los servicios incluidos en el ámbito universal.
b) Conocer el coste neto de la prestación del servicio postal universal a efectos de la contribución al fondo de compensación de dicho servicio y de la fijación de la cuantía, en su caso, de la aportación del Estado para su mantenimiento.
c) Conocer el adecuado destino de las subvenciones y contraprestaciones que pudiera recibir el operador para la prestación del servicio postal universal.
1. El operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal llevará una contabilidad analítica que contemplará cuentas separadas, como mínimo, para cada servicio reservado y para los servicios no reservados, de conformidad con lo establecido en el artículo 29 de la Ley 24/1998.
2. Con respecto a los servicios no reservados se establecerá la adecuada distinción entre servicios que forman parte del servicio postal universal y los que no están incluidos dentro de este último.
3. La contabilidad analítica que adopte el operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal se realizará conforme a los contenidos definidos en el Anexo 1.
1. Principios generales de imputación.
La contabilidad analítica que adopte el operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal, imputará los costes a cada uno de los servicios, según se establece a continuación:
a) Costes directos.
Los costes que puedan ser asignados directamente a un servicio o producto se asignarán a dicho servicio o producto.
b) Costes indirectos.
Los costes comunes, es decir, los que no puedan asignarse directamente a un servicio o producto concreto, se asignarán de la forma siguiente:
Siempre que sea posible, los costes comunes se imputarán sobre la base de un análisis directo de su origen.
Cuando no sea posible efectuar un análisis directo, las categorías de costes comunes se imputarán sobre la base de un vínculo indirecto con otra categoría o grupos de categorías de costes para los que sea posible efectuar una asignación o imputación directa. El vínculo indirecto se basará en estructuras de costes comparables.
Cuando no puedan hallarse medidas directas ni indirectas para la imputación de los costes, la categoría de costes se imputará sobre la base de un factor de imputación general, calculado utilizando la relación entre todos los gastos asignados o imputados directa o indirectamente, por una parte, a cada uno de los servicios o productos reservados y, por otra, a los demás servicios o productos.
2. Principios generales contables.
Asimismo, la contabilidad analítica que lleve el operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal, se someterá a los siguientes principios generales contables, cuya especificación se contiene en el Anexo 1:
a) Causalidad.
b) Objetividad.
c) Transparencia.
d) Auditabilidad.
e) Consistencia.
f) Desagregabilidad
g) Suficiencia.
h) No compensación
i) Conciliación.
1. El operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal entregará al órgano regulador la contabilidad analítica, de conformidad con las previsiones del artículo 29 de la Ley 24/1998.
2. Al objeto de la delimitación del coste del servicio postal universal, el mencionado operador pondrá a disposición del órgano regulador postal, todos los documentos, datos, circunstancias o indicadores de carácter económico que le sean exigidos, para complementar la contabilidad analítica a que se refiere el apartado 1.
3. El órgano regulador postal realizará anualmente una auditoría de las cuentas del operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal, por sí mismo o a través de una entidad independiente, a fin de cumplir con las previsiones establecidas en los apartados anteriores.
4. Durante el proceso de elaboración de la auditoría a que se refiere el apartado 3, el operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal deberá facilitar cuantos documentos, datos, circunstancias o indicadores de carácter económico complementarios que le sean requeridos por el órgano regulador, si éstos resultasen necesarios para la adecuada elaboración de dicha auditoría.
5. El órgano regulador validará, en su caso, la contabilidad analítica y la auditoría realizada sobre la misma.
1. El Ministerio de Fomento, a través del órgano regulador postal, determinará anualmente el coste neto o carga de la prestación por el operador al que se encomiende el servicio postal universal, de conformidad con lo establecido en el artículo 26 de la Ley 24/1998.
2. El coste neto o carga de la prestación del servicio postal universal determinado servirá de base para la correcta aplicación de los mecanismos de financiación del citado servicio, previstos en la Ley 24/1998.
3. El resultado del cálculo del coste neto de la prestación del servicio postal universal así como las conclusiones de la auditoría se pondrán a disposición de los operadores postales que contribuyan a la financiación del servicio postal universal, previa solicitud de éstos, en los términos descritos en la presente orden y garantizando, en todo caso, el secreto comercial e industrial.
4. El Ministerio de Fomento elaborará un informe anual sobre el coste del servicio postal universal y la financiación del mismo, que será elevado a la Comisión Delegada del Gobierno para Asuntos Económicos.
1. El Ministerio de Fomento, a través del órgano regulador postal, podrá solicitar al operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal, información sobre su actividad financiera, incluidas auditorias, en los siguientes supuestos:
a) Cuando, conforme al artículo 22 de la Ley 24/1998, de 13 de julio, le sean exigibles obligaciones de servicio público.
b) Cuando resulte necesario al amparo de las previsiones del artículo 24.bis de la Ley 24/1998.
c) Cuando sea necesario para garantizar el adecuado establecimiento de los precios, tarifas especiales y descuentos correspondientes a servicios incluidos en el ámbito universal, de conformidad con lo previsto la Ley 24/1998 sobre la materia.
e) Cuando deba elaborarse el informe anual al que se refiere el artículo 6.4.
f) Cuando sea requerido, a fin de cumplir las previsiones establecidas en el artículo 26 de la Ley 24/1998.
g) Cuando se solicite por el Ministerio de Fomento, al objeto de garantizar la adecuada prestación del servicio postal universal en los términos y condiciones determinadas en la Ley 24/1998.
2. La petición de información a que se refiere el apartado anterior deberá estar, en todo caso, motivada. Asimismo, deberá garantizarse la confidencialidad de los datos y el secreto comercial e industrial.
3. En el momento de suministrar la información requerida, el operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal podrá solicitar al órgano regulador el carácter confidencial de todo o parte de la información aportada exponiendo los motivos de la misma. Dicho órgano considerará la solicitud planteada motivando, en su caso, la decisión que finalmente adopte.
4. El incumplimiento del deber de información al que se refiere el presente artículo, dará lugar a la aplicación de las previsiones establecidas en el Título V de la Ley 24/1998.
II. Separación de cuentas de los titulares de autorizaciones administrativas singulares
Los operadores que, además de realizar otras actividades, presten servicios incluidos en el ámbito del servicio postal universal y, en consecuencia, sean titulares de una autorización administrativa singular, deberán llevar una contabilidad separada respecto de tales servicios, de conformidad con lo que se establece en el artículo siguiente.
La contabilización de los ingresos correspondientes al servicio postal universal se basará en la facturación diferenciada, ámbito universal y no universal, de los servicios prestados por el operador a sus clientes. Para ello adaptarán las cuentas del subgrupo 70, «Ventas de mercaderías», «De producción propia», «De servicios», entre otras, del Plan General de Contabilidad, añadiendo después de la denominación de la cuenta «del servicio postal universal» para los ingresos que efectivamente correspondan a este servicio, manteniendo su denominación original para el resto de actividades realizadas por el operador.
1. El Ministerio de Fomento, a través del órgano regulador postal, podrá solicitar a los titulares de autorizaciones administrativas singulares información sobre su actividad financiera, incluidas auditorias, en los siguientes supuestos:
a) Cuando, en virtud de lo establecido en el artículo 12 de la Ley 24/1998 y mediante orden del Ministro de Fomento, se les hayan impuesto condiciones de contenido no económico, por motivos de interés general.
b) Cuando, conforme al artículo 22 de la Ley 24/1998, le sean exigibles obligaciones de servicio público.
c) Cuando, al amparo del artículo 12.b) de la Ley 24/1998, hayan asumido voluntariamente obligaciones propias del servicio postal universal.
d) Cuando sea necesario al objeto de elaborar el informe al que se refiere el artículo 6.4.
e) Cuando le sea requerido a fin de cumplir las previsiones establecidas en el artículo 26 de la Ley 24/1998.
2. La petición de información a que se refiere el apartado anterior deberá estar, en todo caso, motivada. Asimismo, deberá garantizarse la confidencialidad de los datos y el secreto comercial e industrial.
3. En el momento de suministrar la información requerida, los operadores podrán solicitar al órgano regulador el carácter confidencial de todo o parte de la información aportada exponiendo los motivos de la misma. Dicho órgano considerará la solicitud planteada motivando, en su caso, la decisión que finalmente adopte.
4. El incumplimiento del deber de información al que se refiere el presente artículo, dará lugar a la aplicación de las previsiones establecidas en el Título V de la Ley 24/1998.
III. Suministro de información
1. El Ministerio de Fomento, a través del órgano regulador postal, podrá suministrar información de carácter contable de los titulares de autorizaciones administrativas singulares y del operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal, en los supuestos y forma que se indica en los apartados siguientes.
2. De conformidad con lo establecido en el párrafo sexto del artículo 26.1 de la Ley 24/1998, así como en el artículo 27 del Real Decreto 1338/1999, de 31 de julio, por el que se regulan las tasas postales y el fondo de compensación del servicio postal universal, el resultado del cálculo del coste neto de la prestación del servicio postal universal por el operador responsable de dicho servicio, así como las conclusiones de la auditoria, se pondrá a disposición de los operadores postales que contribuyan a la financiación del servicio postal universal, previa solicitud de éstos.
A tal fin, deberán dirigirse por escrito al órgano regulador postal del Ministerio de Fomento, especificando aquellos datos que sean de su interés y acreditando su condición de contribuyentes al fondo de compensación del servicio postal universal. Asimismo, a la solicitud se acompañará la documentación que acredite la personalidad y capacidad de quien actúa en nombre y por cuenta del operador postal solicitante.
Los datos que por su naturaleza, estructura o características propias pudieran afectar al secreto comercial o industrial del prestador del servicio postal universal, no podrán ser objeto de consulta.
3. Asimismo, el Ministerio de Fomento, a través del órgano regulador postal, podrá suministrar información de carácter contable a terceros, incluida la Comisión Europea, siempre por causa justificada y previa solicitud de aquellos, correspondiente a los titulares de autorizaciones administrativas singulares y al operador al que se encomienda la prestación del servicio postal universal. En todo caso, deberá garantizarse el secreto comercial e industrial.
La petición de información por parte del solicitante deberá formalizarse por escrito, haciendo constar los datos que son de su interés. A la solicitud se acompañará, si procede, la documentación que acredite la personalidad y capacidad de quien actúa en nombre y por cuenta del solicitante.
4. La resolución, en caso de ser denegatoria, deberá estar motivada.
El operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal no estará obligado a observar las previsiones que se establecen en la presente orden en materia de contabilidad analítica, cuando no tenga atribuidas las contraprestaciones por la carga financiera derivada de las obligaciones de prestación del citado servicio, establecidas en el Capítulo IV del Título III de la Ley 24/1998.
El operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal deberá presentar al órgano regulador postal del Ministerio de Fomento antes del día 25 de julio de cada año, los resultados de la contabilidad analítica del ejercicio anterior.
No obstante, la primera rendición de cuentas a que se refiere el párrafo precedente se realizará antes del 25 de julio de 2005 y corresponderá a las cuentas del ejercicio de 2004 que, excepcionalmente, podrán presentarse con los criterios que actualmente viene utilizando el operador público, aportando un informe relativo a las diferencias entre los criterios utilizados y los criterios aprobados en esta orden.
Quedan derogadas cuantas otras disposiciones de igual o inferior rango se opongan a lo establecido en la presente orden.
Esta orden entrará en vigor el día siguiente al de su publicación en el «Boletín Oficial del Estado».
Madrid, 12 de julio de 2004.
ÁLVAREZ ARZA
1. Definición de la naturaleza del sistema de costes a desarrollar por el operador al que se encomiende la prestación del Servicio Postal Universal
El sistema de costes que habrá de desarrollar el operador al que se encomiende la prestación del servicio postal universal (en lo sucesivo, el operador), será el de «costes históricos totalmente distribuidos», sistema basado en la asignación de la totalidad de los costes incluidos en la contabilidad financiera externa para la producción de los distintos bienes o servicios.
2. Principios contables generales a respetar por el Sistema de Costes
Los principios generales que deben aplicarse para la construcción del sistema de costes y para la asignación contable de los activos, ingresos y costes a los distintos servicios prestados por el operador, son los siguientes:
1. Causalidad.
Todas las asignaciones de costes e ingresos a cada actividad o servicio deberán realizarse a través de los inductores/conductores de dichos costes e ingresos, es decir, a través de los parámetros objetivos de las variables que los generan y sobre los que se distribuyen dichos costes. Dichos parámetros serán denominados, de ahora en adelante, «generadores». Asimismo, los activos fijos del operador y, en su caso, los activos circulantes, deberán estar asignados a los «centros de coste», con objeto de que los costes derivados de la inversión en tales activos sean conducidos con criterios de causalidad hacia la formación del coste de los diferentes servicios.
2. Objetividad.
Los generadores de costes o ingresos deben ser objetivos y cuantificables mediante cómputos estadísticos, censales o muestrales, suficientemente fiables, relacionados directa o indirectamente con los servicios producidos y los procedimientos de información. Los costes que sean difícilmente identificables con generadores objetivos y cuantificables, deberán asignarse mediante criterios objetivos de reparto previamente establecidos. Asimismo, en el supuesto de costes no asignables directamente a un servicio, se establecerán criterios objetivos de reparto entre el conjunto de actividades.
3. Transparencia.
El coste finalmente atribuido a cada actividad o servicio habrá de ser susceptible de descomposición en los distintos tipos de coste atendiendo a su naturaleza, tal y como se describe a lo largo de este anexo. Especialmente, los costes derivados de la inversión en activos asignados a los procesos productivos, incluidas las dotaciones a la amortización de la misma, deberán ser identificados separadamente del resto de los costes operativos del proceso tales como los de conservación, mantenimiento o utilización del activo asignado.
4. Auditabilidad.
El sistema contable de costes establecerá las interrelaciones adecuadas con los registros de la contabilidad financiera externa del operador y con los sistemas operativos y estadísticos en que se fundamenten los «generadores» de las imputaciones de costes e ingresos a los servicios, con el fin de facilitar la auditabilidad integral de la contabilidad de costes.
5. Consistencia.
Los principios contables así como los criterios de valoración y temporalidad que se propongan, ajustados a lo dispuesto en este anexo, han de ser mantenidos en el tiempo. En el caso de que, existan cambios de criterio que tengan un efecto significativo en la información presentada, habrá de procederse a la aplicación simultánea, durante un ejercicio, del doble juego de criterios anteriores y posteriores, mostrando las diferencias resultantes en las determinaciones de los costes finales.
6. Desagregabilidad.
Con independencia del número y orden de las imputaciones que se produzcan en la contabilidad de costes, la totalidad de costes imputados a los servicios deberá pasar por un estado intermedio de distribución, denominado «actividades» cuyo detalle y suficiente desagregación, deberá estar justificado. Este principio será de aplicación sin perjuicio de los principios de transparencia e información suficiente.
7. Suficiencia.
El sistema de contabilidad de costes deberá permitir obtener directamente, o a partir de los registros de la contabilidad financiera externa, la información necesaria para la formación de los estados de separación de cuentas y aquella otra información a que esté obligado el operador de acuerdo con lo previsto en la normativa vigente.
8. No compensación.
El tratamiento de costes e ingresos, tanto en la contabilidad de costes como en la contabilidad financiera externa, deberá mantener separados ambos conceptos sin compensaciones entre ellos. Especialmente, los ingresos obtenidos por la prestación de los servicios deberán valorarse a precios o tarifas del operador, separando contablemente las bonificaciones, descuentos o minoraciones de carácter comercial.
9. Conciliación.
El operador deberá presentar al órgano regulador su conciliación con la contabilidad financiera externa en la que se indiquen los importes y la naturaleza de los ajustes realizados con un nivel de desglose suficiente.
Adicionalmente a estos principios, el sistema de contabilidad de costes desarrollado por el operador deberá satisfacer los principios básicos de contabilidad que establece el Plan General de Contabilidad que no hayan sido específicamente mencionados.
3. Criterios de valoración y temporalidad
El valor de las partidas de balance y cuenta de resultados se determinará conforme a principios de contabilidad generalmente aceptados en España.
1. En cualquier caso, se podrá verificar que:
a) Los activos asignados a los «centros de coste» se encuentran en uso y adecuadamente inventariados.
b) La amortización de activos fijos se realizará conforme a procedimientos y vidas útiles económicas adecuadas, de acuerdo con las prácticas habituales del sector, sin perjuicio de las tablas aplicadas para la contabilidad financiera externa.
2. Como criterios de valoración diferenciales, se establecen los siguientes:
a) Los «activos asignados» a los centros de coste: Se valorarán con el valor bruto de adquisición o construcción verificado a través de los registros contables de los elementos que realmente se encuentren en servicio, más/menos las regularizaciones de valor que se hayan efectuado al amparo de las leyes que las autoricen y conforme a éstas. En cuentas compensadoras de signo contrario se verificará que figura acumulado como «fondo de amortización» el proporcional a la fracción transcurrida de la vida útil atribuida al elemento, sin que en ningún caso el valor del fondo pueda superar el valor bruto del elemento.
b) Los cargos a resultados del ejercicio por contingencias y riesgos extraordinarios, se imputarán con criterios de causalidad, dependiendo de la funcionalidad del activo correspondiente, y se valorarán por el valor atribuido a la dotación efectuada en el ejercicio en la contabilidad financiera externa.
c) Se incluirán los gastos financieros con los mismos criterios utilizados en la contabilidad financiera externa.
4. Tipología centros de coste
Los centros de coste son agrupaciones de costes que aportan información relevante. Esos centros de coste se podrán tipificar en cuatro grandes grupos:
Centros de coste insertados en los procesos productivos para desarrollar una fase de la producción de uno o varios servicios. Estos centros de coste habrán de agruparse en cinco subgrupos: admisión, clasificación, transporte, distribución y actividades productivas añadidas.
Centros de coste insertados en los procesos productivos para desarrollar varias fases de la producción de uno o varios servicios. Estos centros de coste se denominarán centros productivos mixtos y su asignación a actividades, en primer lugar, y a servicios, posteriormente, se efectuará estableciendo criterios objetivos.
Centros de coste asignables directamente a un servicio. Estos centros de coste son agrupaciones de costes de identificación directa o indirecta atribuibles a un servicio en concreto y que pueden incluir fases «no productivas» del proceso.
Otros centros de coste no asignables directamente a servicios. Estos centros de coste se agruparán en tres subgrupos: administración, comercial y otras actividades «no productivas».
5. Desagregación mínima por actividades
«Las actividades» son agrupaciones de tareas homogéneas desarrolladas por el operador orientadas a prestar los servicios finales o a dar soporte a éstos. Las actividades mínimas que debe contemplar el sistema de contabilidad de costes son: admisión, clasificación, transporte, distribución, actividades productivas añadidas, administración, comercialización y otras actividades «no productivas».
Por lo que se refiere a las actividades no productivas, debe indicarse que su determinación y contenido no se encuentra contemplado en la vigente Ley 24/1998, siendo, no obstante, actividades necesarias para el desenvolvimientos de las productivas que tal ley contempla. La asignación de sus costes tiene las especificidades que se relacionan en los siguientes párrafos.
Los costes de administración, en la medida en que sean específicos de una determinada actividad, deberán asignarse a esa actividad, sin perjuicio de que los gastos generales de administración y dirección de empresa, que son aquellos en que incurre una empresa para llevar a cabo la gestión, organización o control, se asignarán íntegramente a la actividad «administración». La imputación de estos gastos a servicios se efectuará una vez asignados todos los gastos productivos a servicios y en la misma proporción que resulte.
Los costes de comercialización son aquellos en que incurre el operador al llevar a cabo la comercialización de los productos y que son, por tanto, necesarios para realizar las ventas. Estos gastos se imputarán a los servicios que los han generado siempre que se puedan identificar. Cuando los gastos de comercialización corresponden a todos los servicios prestados por la empresa, el criterio de imputación a servicios será el mismo que el definido para los costes de administración.
Los costes de otras actividades no productivas se imputarán a servicios siguiendo el criterio definido para los gastos generales de administración y comercialización.
6. Categorías de coste que deben hacerse explícitas en el Sistema de Costes
El sistema de costes deberá mostrar, de manera transparente, las principales categorías bajo las que se agrupan los costes y las reglas utilizadas para su reparto, preferentemente fundamentado en un sistema ABC («costes en base a actividades»), en especial las que se refieren a la distribución equitativa de los costes comunes y conjuntos. A tal efecto deberán establecerse en cuentas analíticas las categorías siguientes:
a) Costes «reflejados» de la contabilidad externa y los «calculados» a partir de sus registros, para su adecuada separación.
b) Costes «directos» e «indirectos» atribuibles a los distintos centros de coste siendo éstos, a su vez, asignables y no asignables directamente a servicios.
El reparto de los costes deberá llevarse a cabo de forma tal que se imputen a aquellos servicios que son causa de que se incurra en ellos. La determinación de su cuantía deberá realizarse en proporción a la correspondiente contribución al producto. Para cada centro de coste se establecerá uno o varios «generadores de coste», representativos y medibles, que identifiquen las causas por la que se incurre en aquél y, si fueran diferentes, aquellas variables que sirvan como unidad de reparto del mismo.
En consecuencia, y para asegurar el adecuado reparto del coste, cada concepto de éste deberá ser clasificable, con independencia de otros criterios de clasificación que el operador adopte, en alguna de las siguientes categorías, que se establecen atendiendo a la relación de causalidad con los servicios prestados por el operador: Costes de identificación directa: Aquellos costes que presentan una relación directa, inmediata y unívoca con un producto o servicio y que se encuentran identificados con dicho producto o servicio en el sistema contable del operador. Es el método de asignación más objetivo y debe intentar aplicarse siempre que sea posible.
Costes directamente atribuibles: Aquellos que tienen una relación directa y unívoca con un producto o servicio pero que no están directamente identificados con el mismo en el sistema contable y que, por lo tanto, necesitan de un proceso de atribución.
Costes indirectamente atribuibles: Aquellos costes que, si bien no tienen una relación directa con los productos y servicios, pueden atribuirse a los mismos mediante su conexión indirecta con algún centro de coste asignable, por lo que su reparto se efectuará de igual manera que el de los costes con los que guardan relación, y mediante ulteriores distribuciones de éstos entre los servicios.
Costes no atribuibles: Aquellos costes que no tienen una relación directa con los productos y servicios y que sólo pueden atribuirse a los mismos mediante criterios arbitrarios, aunque razonables. En ausencia de cualquier otro criterio, el reparto de éstos deberá realizarse en la misma proporción que los anteriores costes previamente distribuidos a los servicios.
7. Procesos de asignación de activos, ingresos y costes, que habrá de contener el Sistema de Costes
El sistema de costes que adopte el operador deberá incluir la definición concreta de las agrupaciones de cuentas correspondiente y un proceso contable que establezca con precisión, divididas en tantas subfases como el operador considere convenientes, las siguientes fases:
Fase 1. Gastos.–Determinación de costes reflejados y calculados.
La primera agrupación contendrá los gastos operacionales del ejercicio que tienen su demostración en las cuentas del Grupo 6 del Plan General Contable (PGC) sometidas a los criterios de valoración y temporalidad establecidos en este Anexo. Estas cuentas de la contabilidad financiera podrán reunirse en agrupaciones de coste lo más homogéneas posibles debiendo distinguir los costes relativos a sueldos y salarios del resto de los costes.
La segunda agrupación contendrá en cuentas, según la naturaleza del activo que las origina, las partidas de gastos por dotación a la amortización, gastos de desmontaje, gastos financieros, entre otros, que sean imputables a los costes del ejercicio en función del valor de los activos asignados a los diferentes procesos productivos.
Fase 1. Ingresos.–Determinación de los ingresos reflejados: se establecerán en cuentas del sistema de costes los ingresos brutos por servicios (valorados a precios o tarifas del operador) deduciendo como cargos a las mismas los descuentos, reducciones y bonificaciones de carácter comercial que se han devengado, reflejados del grupo 7 de cuentas de la contabilidad financiera externa.
De esta primera fase 1 deberá poder extraerse una relación valorada de los costes e ingresos imputados en el ejercicio al conjunto de la actividad empresarial, conciliable con la contabilidad financiera externa.
Los ingresos se asignarán directamente a los servicios en función de los registros contables y de la información de los sistemas de facturación. En aquellos casos excepcionales en los que esto no sea posible, los ingresos deberán asignarse basándose en el principio de causalidad.
Respecto a los ingresos financieros, deberán imputarse de la misma forma que las inversiones con las que se relacionan. Respecto a aquellos ingresos generados por inversiones financieras en otras actividades, como participaciones en filiales y asociadas, se asignarán a «otras actividades no productivas».
Fase 2. Asignación de costes a «centros de coste»: En esta segunda fase la totalidad de los costes reflejados y calculados deberá quedar asignada a centros de coste, de forma que se pueda extraer una visión que relacione los resultados de la fase 1.a) con los centros de coste definidos en el sistema.
Mediante las subfases que contenga la fase 2) que se consideren oportunas, se podrán desarrollar diferentes estadios de distribución de los costes en centros de costes.
Fase 3. Asignación de costes de «centros de coste» a «actividades»: los costes imputados a cada centro de coste en la fase anterior deberán quedar asignados a las distintas «actividades», definidas en el punto 5.
Todos los centros de coste calificables como asignables a una sola fase o «actividad» deberán asignarse en su totalidad a esa actividad concreta.
Los centros de coste calificables como centros productivos mixtos deberán tener una o varias variables «generadoras» vinculadas a ellos y rigurosamente definidas en el sistema, el cual proveerá del criterio de reparto del coste total del centro de coste entre las diferentes «actividades», en función de la aportación a cada una de ellas que el centro realice, basado en el volumen de actividad realizada por cada centro y en el grado de utilización que cada actividad realiza de éstos.
Los centros de costes calificables como directamente asignables a un servicio deberán imputarse a una sola actividad, existente o creada específicamente, que revertirá completamente en el servicio.
Los centros de coste calificables como no asignables directamente a servicios se imputarán a las actividades de administración, comercialización u otras actividades «no productivas», según corresponda.
Fase 4. Asignación de actividades a servicios: los costes imputados a cada actividad en la fase anterior deberán asignarse a los distintos servicios definidos en el punto 7.
Las actividades definidas como «productivas» (admisión, clasificación, transporte, distribución y actividades productivas añadidas) se imputarán a los servicios en función del volumen total de servicios y del grado de utilización que cada servicio realiza de la actividad concreta.
Las actividades definidas como «no productivas» (administración, comercialización y otras actividades «no productivas») se imputaran a servicios en la proporción que resulte una vez asignados todos los costes de las actividades productivas a servicios.
Fase 5. Asignación de costes e ingresos a la cuenta de márgenes: los costes imputados a los «servicios» en la fase anterior, deberán ser íntegramente reflejados en «cuentas de márgenes correspondientes, así como los ingresos netos establecidos en la fase 1.b).
El «balance de sumas y saldos» obtenido a partir de la ejecución de esta fase constituirá la «cuenta de resultado interno».
8. Servicios de segregación obligatoria
La Ley 24/1998 establece la obligatoriedad de establecer cuentas separadas como mínimo para cada servicio reservado y para los servicios no reservados, estableciendo dentro de los servicios no reservados una distinción clara entre los servicios que forman parte del servicio postal universal y los que no están incluidos en éste.
Teniendo en cuenta la liberalización progresiva del sector postal al amparo de las Directivas comunitarias sobre la materia, cuyo contenido ha sido transpuesto a través de la Ley 24/1998, los servicios que, como mínimo, deben segregarse dentro del ámbito reservado son:
a) Servicio de giro.
b) Cartas y tarjetas postales interurbanas de peso igual o inferior a 20 gramos.
c) Cartas y tarjetas postales interurbanas de peso superior a 20 gramos e igual o inferior a 50 gramos.
d) Cartas y tarjetas postales interurbanas de peso superior a 50 gramos y hasta 100 gramos.
e) Cartas y tarjetas postales transfronterizas de entrada de peso igual o inferior a 20 gramos.
f) Cartas y tarjetas postales transfronterizas de entrada de peso superior a 20 gramos e igual o inferior a 50 gramos.
g) Cartas y tarjetas postales transfronterizas de entrada de peso superior a 50 gramos y hasta 100 gramos.
h) Cartas y tarjetas postales transfronterizas de salida de peso igual o inferior a 20 gramos.
i) Cartas y tarjetas postales transfronterizas de salida de peso superior a 20 gramos e igual o inferior a 50 gramos.
j) Cartas y tarjetas postales transfronterizas de salida de peso superior a 50 gramos y hasta 100 gramos.
k) Cada uno de los servicios enumerados de la letra b a la letra j, ambas incluidas, deben contemplarse, de manera diferenciada, para envíos ordinarios y certificados.
Los servicios que, como mínimo, deben segregarse dentro del servicio postal universal son:
a) Cartas y tarjetas postales urbanas de hasta 2 Kg. de peso.
b) Cartas y tarjetas postales interurbana de peso superior a 100 gramos e inferior a 2 Kg.
c) Cartas y tarjetas postales transfronterizas de entrada de peso superior a 100 gramos e inferior a 2 Kg.
d) Cartas y tarjetas postales transfronterizas de salida de peso superior a 100 gramos e inferior a 2 Kg.
e) Paquetes postales, con o sin valor comercial, de hasta 10 Kg. de peso.
f) Cada uno de los servicios enumerados de la letra «a « a la letra «d», ambas incluidas, deben contemplarse, de manera diferenciada, para envíos ordinarios y certificados.
El resto de servicios postales no contemplados en el ámbito del servicio postal universal no será necesario desagregarlos, debiendo presentar el operador un coste total por los mismos, independientemente de las desagregaciones funcionales que establezca en su contabilidad. En el caso de que además de prestar servicios postales, realizase otras actividades no relacionadas con los mismos, deberá diferenciar el coste del conjunto de las actividades no postales.
9. Exigencias mínimas al formato de presentación del coste del Servicio Postal Universal
El operador debe presentar los resultados de la contabilidad analítica de cada uno de los servicios contemplados en el punto anterior con carácter anual y dentro del plazo de los veinticinco días naturales siguientes a los seis meses contados desde el cierre del ejercicio económico, 31 de diciembre de cada año.
La presentación de lo resultados anuales contendrá los siguientes datos y documentos:
Costes de cada uno de los servicios.
Plan de cuentas analíticas en caso de haber sido desarrollado.
Para cada cuenta incluida en el plan anteriormente citado, se describirán las relaciones que se establezcan entre las cuentas financieras y las analíticas.
Descripción de las relaciones entre cuentas analíticas, motivos de cargo y abono, criterios de valoración, reparto y referencia a los generadores de coste a utilizar.
Conciliación entre contabilidad externa e interna, en caso de cálculos internos.
Balance de situación.
Cuenta de pérdidas y ganancias.
Memoria.
Criterios de valoración, reparto y asignación en que se basen las asignaciones de costes a centros de costes, a actividades y a servicios.
Las fases y subfases del proceso contable analítico.
La descripción de los sistemas de información censal que sirven de base a la formación de «generadores» y, en su caso, cuando los generadores estén basados en planteamientos estadísticos muestrales, la estructura de las muestras, periodicidad, tamaño y nivel o grado probable de significación, así como la descripción del trabajo de campo realizado en cada caso.
Toda otra información, que por su carácter de importancia, peculiaridad o relevancia, considere de interés el operador.
«Centros de coste»: Agrupaciones de costes que aportan información relevante.
«Actividades»: Agrupaciones de tareas homogéneas desarrolladas por el operador dedicadas a prestar los servicios finales o a dar soporte a éstos.
«Generadores de coste»: Aquellos que identifican las causas por las que se incurre en dicho coste y, si fueran diferentes, aquellas variables que sirvan como unidad de reparto del mismo. Deben ser representativos y medibles.
«Costes de identificación directa»: Los costes que presentan una relación directa, inmediata y unívoca con un producto o servicio y que se encuentran identificados con dicho producto o servicio en el sistema contable del operador. Es el método de asignación más objetivo y debe intentar aplicarse siempre que sea posible.
«Costes directamente atribuibles»: Los que tienen una relación directa y unívoca con un producto o servicio pero que no están directamente identificados con el mismo en el sistema contable y que, por lo tanto, necesitan de un proceso de atribución.
«Costes indirectamente atribuibles»: Los costes que, si bien no tienen una relación directa con los productos y servicios, pueden atribuirse a los mismos mediante su conexión indirecta con algún centro de coste asignable, por lo que su reparto se efectuará de igual manera que el de los costes con los que guardan relación, y mediante ulteriores distribuciones de éstos entre los servicios.
«Costes no atribuibles»: Los costes que no tienen una relación directa con los productos y servicios y que sólo pueden atribuirse a los mismos mediante criterios arbitrarios, aunque razonables. En ausencia de cualquier otro criterio, el reparto de éstos deberá realizarse en la misma proporción que los anteriores costes previamente distribuidos a los servicios.
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